Foreløbig status på familieoverdragelser af forældrekøb
Det er nok blevet bemærket hos mange, der ejer en forældrekøbsbolig, at familieoverdragelser i de seneste år har været et meget omdiskuteret emne. Hidtil har forældre kunnet overdrage f.eks. en forældrekøbsbolig til deres barn til en meget lav pris svarende til den offentlige ejendomsvurdering og derfra et interval på +/-15%.
Dette har både medført, at barnet har kunnet modtage en stor skattefri begunstigelse, og samtidig har forældrene kunnet undgå at betale skat af en eventuel værdistigning – ejendomsavancebeskatning. Børnene har sidenhen kunnet sælge forældrekøbet uden beskatning af deres værdistigning, fordi de har boet i boligen i deres ejertid.
Baggrund for familieoverdragelser
Når forældre overdrager et aktiv – f.eks. en forældrekøbslejlighed – til deres børn, skal de handle til markedsprisen på såkaldt ”armslængdevilkår”. Dette er et grundfæstet skatteretligt princip for handler imellem nærtstående. For at lette ekspeditionen og øge retssikkerheden og skatteydernes forudberegnelighed af de skattemæssige konsekvenser ved en familiehandel, indførte man i 1982 det siden meget omtalte ”værdiansættelsescirkulære”. Cirkulæret fra 1982 indeholder den såkaldte 15%-regel, som siden har fået umådeligt stor betydning i dansk skatteret.
Efter 15%-reglen kan forældre overdrage en fast ejendom til deres børn til en pris svarende til den senest kendte offentlige ejendomsvurdering og derfra et interval på +/-15%. Intervallet skal tages ganske bogstaveligt, og det er enten eller. Enten sælger forældre til deres børn efter 15%-reglen, og eller også har de solgt til markedspris – i hvert fald rent skatteretligt. Dette gælder også selvom forældre og børn ønsker at aftale en anden pris som f.eks. forældrenes egen anskaffelsespris.
Dette medfører, at såvel forældrenes ejendomsavance som en eventuel gave til barnet skal vurderes ud fra enten en pris efter 15%-reglen eller efter markedsprisen, når barnet overtager boligen. Aftaler forældre og børn en helt anden pris, har de skatteretligt handlet til markedsprisen.
Ejendomsavancen
Efter Ejendomsavancebeskatningslovens § 8 stk. 1 skal fortjeneste ved salg af egen bolig, man har beboet i sin ejertid, ikke beskattes. Derimod skal skatteydere og her forældrene beskattes af en eventuel ejendomsavance, de måtte realisere ved et salg, når der ikke er tale om en bolig, de selv har beboet.
Såvel forældre som børn har i en tid med stigende priser således en interesse i, at forældrene sælger til barnet uden gevinst, og at barnet derefter realiserer gevinsten skattefrit. Realiserer forældrene et tab – hvilket de ofte vil gøre ved salg til den offentlige ejendomsvurdering – kan dette tab sågar fradrages i senere eller samtidige positive skattepligtige ejendomsavancer. Dette emne kan man læse meget mere om her:
Barnet vil med lidt tilrettelæggelse ofte have nemt ved at sikre sig, at barnets ejendomsavance bliver skattefri. Dog må det aktuelt konstateres, at der skal eksterne årsager til, hvis barnet flytter fra boligen indenfor et år efter sin overtagelse, såfremt man ikke vil risikere, at barnet alligevel beskattes af avancen. Dette kan f.eks. være, at barnet får arbejde i den anden ende af landet. Dette er en nyere praksis, hvor Skattestyrelsen har skærpet kursen overfor barnets (for) hurtige salg af en nyligt familieoverdraget bolig.
Har barnet en vis beboelsestid efter sin erhvervelse, vil skattefrihed af ejendomsavancen som hovedregel accepteres.
Gaven
Et andet element i familieoverdragelser er, at forældrene samtidig ved at sælge en ejendom til favørpris til barnet dermed begunstiger barnet uden gavebeskatning på 15%.
Når forældrene overdrager f.eks. et forældrekøb til deres barn indenfor 15%-reglen fremfor at sælge det selv på det fri marked, har der i en årrække kunnet opnås skattemæssige fordele for familien under et – både i form at sparet ejendomsavanceskat og sparet gaveafgift.
Ejendomsvurderingerne
Som det er mange bekendt, har de offentlige ejendomsvurderinger i en årrække været meget lave i forhold til de faktiske markedspriser. Dette har især gjort sig gældende i de større studiebyer, hvor prisstigningerne har været størst, og hvor mange forældrekøbsboliger er beliggende.
Forsinkelsen af de nye ejendomsvurderinger har blot gjort dette mismatch imellem offentlige ejendomsvurderinger og markedspriser endnu større.
Dette har medført, at forældrekøbsboliger har kunne sælges til ofte meget lave priser til børnene, som derefter har kunnet realisere en stor skattefri fortjeneste og gave. Et typeeksempel er forældrekøbsboligen, som erhverves i 2015 for 2.000.000 kr. og sælges i 2021 for 2.800.000 kr. Forældrene skal her som udgangspunkt beskattes af 800.000 kr. minus lidt ejertidsnedslag og handelsomkostninger ved køb og salg.
Men hvis den samme bolig har en offentlig ejendomsvurdering som fri bolig på f.eks. 1.000.000 kr., kan forældrene efter den hidtidige praksis overdrage forældrekøbet til deres barn til 1.000.000 kr. minus 15% = 850.000 kr. Forældrene taber dermed 1.150.000 kr. – som de i øvrigt kan modregne i andre eventuelle skattepligtige ejendomsavancer de måtte få i det pågældende år eller i alle andre senere år på anden fast ejendom. Dette gælder også, hvis forældrene har flere udlejningsejendomme, hvor de realiserer ellers skattepligtige avancer ved en salg.
Meningen er naturligvis, at junior senere sælger boligen med en skattefri gevinst – i dette tilfælde 1.950.000 kr. i samlet skattefri avance og gave. Her ses det undertiden , at barnet efterfølgende enten forærer eller låner sine forældre noget af sin skattefri gevinst.
Det offentlig er dermed gået glip af væsentlige provenuer i ejendomsavanceskat og mulig gaveafgift. Det har ofte været rigtig gunstigt for de involverede forældrekøbsforældre og deres børn, og der er i vid udstrækning disponeret med skattemyndighedernes samtykke – ofte i form af et bindende svar.
Særlige omstændigheder præciseres ved Højesterets dom af 8. marts 2016
15%-reglen har været anvendt i såvel forældrekøb ved salg af ejendom i levende live, men den har også i vidt omfang været anvendt i dødsboer, som reglen egentlig var beregnet til. Langt hen ad vejen, har afgørelser omkring dødsboer haft indflydelse på retstilstanden omkring overdragelse af fast ejendom i levende live (herunder forældrekøb) og vice versa.
I en sag, der omhandlede et dødsbo, tog Højesteret stilling til en række ”særlige omstændigheder”, som efter Højesterets opfattelse ville medføre, at 15%-reglen ikke ville kunne anvendes. Disse særlige omstændigheder er udstrakt til både at omfatter dødsboer og overdragelser af fast ejendom i familien i levende live.
De vigtigste særlige omstændigheder, der fra 2016 måtte antages at medfører, at 15%-reglen ikke kunne benyttes, er
- Hvis der overtages større belåning end handelsprisen eller større ny realkreditbelåning end 80% af handelsprisen
- Hvis aftaler, testamenter, transaktioner eller andre forhold imellem parterne viser, at man reelt har lagt en anden pris til grund
- Hvis der foreligger en nyere ejendomsmæglervurdering
Når Højesteret har talt, er der ikke mange dommere eller myndigheder, som mener noget andet derefter. Skattemyndighederne har siden udfordret, hvor langt begrebet særlige omstændigheder ellers kunne strækkes.
Der har siden været en række sager, som omhandlede, om ovenstående særlige omstændigheder fra Højesterets afgørelse kunne ses som en negativ afgrænsning af ”særlige omstændigheder”, eller om der blot var tale om eksempler, og dermed om andre forhold også kunne være særlige omstændigheder, der ville medføre, at 15%-reglen ikke kunne anvendes.
Sagerne har ofte haft stor bevågenhed. For kan forældre og børn ikke handle efter 15%-reglen på grund af særlige omstændigheder, skal forældre og børn beskattes af ejendomsavance (forældrenes) og af skattepligtig gave, som om der var handlet til markedspris, uanset at parterne rent faktisk har handlet til og betalt en anden pris. Dette vil selvsagt medføre betydelige skattemæssige konsekvenser for de forældre, som pludseligt skal beskattes af en ejendomsavance ud fra markedsprisen, selvom de har solgt til den offentlige vurdering til deres børn, og at børnene skal gavebeskattes af den ”rabat” i forhold til markedsprisen, de dermed har fået. Set fra skattemyndighedernes side har man til opgave at inddrive de korrekte skatte fra borgerne, hvilket man har ønsket at sikre.
Højesterets afgørelse af 26. april 2021 – 15%-reglen cementeres
Skattestyrelsen har i en række sager fremsat det synspunkt, at netop det forhold, at de offentlige ejendomsvurderinger var ude af trit med de aktuelle priser, måtte udgøre en særlig omstændighed, hvorved 15%-reglen ikke kunne anvendes, og med den konsekvens af forældre og børn skulle henholdsvis ejendomsavancebeskattes og gavebeskattes. En sag, hvor dette forhold indgik som særlig omstændighed, blev afgjort af Højesteret d. 26. april 2021.
Højesterets afgørelse fra 26. april 2021 cementerer, at et generelt forhold som f.eks. ikke ajourførte offentlige ejendomsvurderinger ikke kan udgøre særlige omstændigheder. Det cementeres, at 15%-reglen kan anvendes, når der ikke er særlige omstændigheder omkring den konkrete ejendom. I øvrigt udtalte Højesteret, at myndighederne måtte være de nærmeste til at bære risikoen for ikke retvisende offentlige ejendomsvurderinger.
Du kan læse mere om afgørelsen fra Højesteret her
https://privatrevision.dk/2021/05/04/ny-dom-fra-hoejesteret-er-godt-nyt-for-familieoverdragelser/
Hvornår er der så særlige omstændigheder?
Det er nok, hvad man i skattekredse vil kalde et godt spørgsmål. Der har været flere sager om emnet i de seneste år. Særligt to sager fra Landsskatteretten har påkaldt sig opmærksomhed. Disse to sager er nu begge afgjort i landsretterne.
I den ene sag havde en bedstefar købt en ejendom til ca. 62 mio kr., som 3 måneder efter solgtes til børnebørnene til 32 mio. kr. efter 15% reglen. Børnebørnene fik dermed en gave, og bedstefaren fik et tab, han kunne modregne i andre aktuelle skattepligtige avancer, som han havde. Bedstefaren fik medhold i Landsskatteretten i 2018 men tabte i Landsretten ved Østre Landsrets kendelse af 29. november 2021, SKM2022.3.ØLR. Østre Landsret anså den store prisforskel sammenholdt med den korte ejertid som en særlig omstændighed, der gjorde, at bedstefaren IKKE kunne benytte 15%-reglen.
I en anden sag overtog to arvinger en ejendom fra et dødsbo under 15%-reglen, men hvor de allerede havde aftalt en højere videresalgspris med kommunen. Også denne sag vandt arvingerne i Landsskatteretten i 2019 men tabte ved Landsretten i Vestre Landsrets dom af 23. juni 2021, SKM2021.345.VLR. Denne dom stadfæstedes af Højesteret d. 18. oktober 2022, hvilket sætter punktum i spørgsmålet indtil videre.
I mellemtiden – fra Landsskatteretten gav skatteyderne i sagen fra 2019 medhold og indtil Landsrettens afgørelser i 2021 har skattemyndighederne været særdeles tilbageholdende med at besvare spørgsmål vedr. anvendelse af 15%-reglen. PrivatRevision har således siden foråret 2019 og frem til medio 2021 haft en række sager ”parkeret” ved Skattestyrelsen. Sagerne har primært omhandlet familieoverdragelse efter 15%-reglen (til en gunstig pris for barnet og med negativ eller ingen skattepligtig ejendomsavance). Skattestyrelsen har overdraget en række af de pågældende sager til Skatterådet, som tager stilling i principielle sager. Dette var til trods for, at Landsskatterettens praksis ret klart støttede op omkring en udstrakt brug af 15%-reglen, selvom man var bekendt med, at der fandtes en anden markedspris. Skattestyrelsen mente, at Landsskatteretten var gået for vidt, og det har Skattestyrelsen – om man er enig i fremgangsmåden med at udskyde besvarelser fra skatteyderne fra 2019 til 2021 eller ej – fået Landsrettens ord for.
I et offentliggjort bindende svar fra Skatterådet fra 28. september 2021, SKM2021.529.SR, familieovedrog en skatteyder en lejlighed til sin søn efter 15% reglen. Lejligheden var købt fra tredjemand for 4.495.000 kr. og blev 1 år og 10 måneder senere solgt til sønnen for 2.357.500 kr. Dette udgjorde efter Skatterådets opfattelse en særlig omstændighed, og handelsprisen skulle korrigeres.
I et andet bindende svar fra 1. september 2021, SKM2021.498.SR, kunne en ejertid på 3 år og 2 måneder også efter Skatterådets opfattelse udgøre en særlig omstændighed, der ville medføre, at 15%-reglen ikke kunne benyttes.
I et tredje offentliggjort bindende svar fra Skatterådet fra 28. september 2021 (SKM2021.530.SR) sælger en skatteyder en lejlighed til sin datter. Skatteyder havde i 2017 købt ejendommen fra tredjemand til 3.450.000 kr., og solgte den 3 år og 9 måneder senere til den offentlige ejendomsvurdering 1.450.000 kr. PrivatRevisions udtalelser til Jyllands Posten d. 12. maj 2020 benyttes i øvrigt som centralt argument af skatteyder.
I et ikke offentliggjort bindende svar fra november 2021 har Skattestyrelsen accepteret brug af 15%-reglen ved en familieoverdragelse med kortere ejertid. Lejligheden blev erhvervet i august 2017 og familieoverdraget ved aftale fra maj 2021 – altså efter 3 år og 9 måneders ejertid og med tilsvarende stor prisforskel.
I et fjerde offentliggjort bindende svar (SKM2021.494.SR) accepterer Skatterådet anvendelsen af 15% reglen efter “kun” 3 år og 2 mdr. ejertid. Her var der dog tale om en prisforskel på blot 48% imellem forældrenes købspris og den pris, der blev lagt til grund ved overdragelsen til barnet.
I en række afgørelser med længere ejertid end 3-4 år har Skattestyrelsen accepteret brug af 15%-reglen også med stor prisforskel imellem forældrenes købspris og overdragelsespris til barnet.
Hos PrivatRevision kan vi efter Landsretsafgørelserne 2021 samt efter nogle følgende kendelser fra Skatterådet konstatere, at netop forældrenes ejertid er blevet væsentlig i Skattestyrelsens nyeste praksis, i de sager hvor PrivatRevision har været repræsentant for skatteyder. Hos PrivatRevision har vi i 2021 fået besvaret en række anmodninger om bindende svar, fremsat for Skattestyrelsen i 2019. Der tegner sig et billede af, at 3 års ejertid i nogle sager accepteres og i andre sager ikke accepteres, når der sælges efter 15%-reglen.
En ejertid på under 2 år accepteres som hovedregel ikke. Er forældrenes ejertid 3½-år eller mere, tyder en række afgørelser på, at det ofte accepteres, at der handles efter 15%-reglen, skønt prisen (den offentlige vurdering +/-15%) åbenbart ligger noget under markedsprisen og under den pris, som forældrene har betalt for boligen år tilbage. Er prisforskellen imellem forældrenes kønspris og overdragelsesprisen til barnet ikke så stor (som i ovenstående sag med 48% prisforskel), er der måske en praksis, hvor man accepterer lidt kortere ejertid.
Konklusionen er formentlig, at såfremt man er bekendt med en væsentlig anden handelspris, og denne ikke er mere end ca. 3½ år gammel, kan man ikke benytte 15%-reglen. Ved en ejertid omkring 3½ år må der nok siges at være en lidt uklar praksis. I ovenstående afgørelser fra 2021 har Skatterådet lagt en linje, der indikerer, at der skal være en ejertid på mere end 3 år, fra forældrene køber en forældrekøbsbolig, og til den sælger den til en langt lavere pris til barnet, for at Skattestyrelsen IKKE anfægter den meget lave handelspris sat efter 15%-reglen. Om 4 års ejertid er nok, må nok siges at være et åbent spørgsmål – men noget kunne tyde på det. I hvert fald kan vi hos PrivatRevision konstatere, at også afgørelser om bindende svar fra Skattestyrelsen fra april og maj 2022 cementerer brugen af 15%-reglen også ved en meget betydelig prisforskel og til en pris, som indlysende ligger under markedspris, såfremt der er tale om flere års ejertid, og såfremt der ikke i øvrigt foreligger særlige omstændigheder jf. Højesterets dom fra 2016 som anført ovenfor.
20%-regel
15%-reglen, som har eksisteret siden 1982, blev ved ændring af værdiansættelsescirkulæret pr. 27. september 2021 ændret til en 20%-regel. Dette er i overensstemmelse med udrulningen af de nye ejendomsvurderinger, hvor 20%-intervallet i flere sammenhænge går igen.
Ændringen betyder, at man nu kan handle fast ejendom fra forældre til børn til en pris, der ligger i intervallet +/-20% fra den senest kendte offentlige vurdering. 20%-reglen er dog bundet op på de nye ejendomsvurderinger, eftersom cirkulæret i den seneste version knytter sig hertil. Har man ikke modtaget en sådan ny ejendomsvurdering, er udgangspunktet stadig (formentlig) +-/15%.
Usikkerhed hersker
Det er således status, at 15% nu 20%-reglen gælder. Højesteret har cementeret, at familieoverdragelser kan ske efter reglen, når der ikke er særlige omstændigheder ved den konkrete ejendom. Et generelt forhold som at ejendomsvurderingerne generelt er for lave, er således ikke en konkret særlig omstændighed,
Baseret på Højesterets afgørelse fra 2016 og senere praksis fra skattemyndighederne, står det også klart, at optagelse af samlet større belåning end handelsprisen, forudgående ejendomsmæglervurdering samt formuemæssige og testamentariske dispositioner, der viser, at parterne reelt har lagt en anden pris til grund, alle udgør særlige omstændigheder, der gør at 15% eller 20%-reglen ikke kan anvendes.
Landsrettens og Skatterådet praksis samt den praksis, man ved PrivatRevision kan konstatere hos Skattestyrelsen, indikerer også, at der ved en større prisforskel imellem forældrenes købspris eller anden kendt pris for den konkrete ejendom medfører, at 15% eller 20%-reglen kun kan anvendes ved en ejertid, der i hvert fald overstiger 3 år. Længere ejertid medfører formentlig, at reglen kan anvendes, og at der kan familieoverdrages til en gunstig pris, såfremt der ikke i øvrigt foreligger særlige omstændigheder som beskrevet under Højesterets afgørelse fra 2016 (belåning, mæglervurdering eller at familien disponerer på en måde, der viser at der reelt anvendes en anden pris).
Nyt styresignal
Skattestyrelsen har pr. 3. maj 2022 udsendt udkast til nyt styresignal på området. Et styresignal definerer Skattestyrelsens praksis baseret på Skattestyrelsens opfattelse af retstilstanden. Et styresignal er alene bindende for skattemyndighederne, og konkrete sager for Landsskatteretten og domstolene fremover kan udmærket få et andet udfald. Det bliver interessant at se, da vi hos PrivatRevision kan konstatere, at en lang række tvister imellem skattemyndigheder og borgere indenfor det kommende år eller to formentlig vil lande ved netop Landsskatteretten og domstolene. Skattestyrelsen praktiserer allerede efter styresignalet, og man må nok erkende, at styresignalet lægger sig tæt op ad den praksis, der er vist fra Skatterådet i 2021. Der er dog i styresignalet også en betydelig åbning for fortolkning, idet styresignalet betoner, at der altid er tale om en konkret vurdering.
Hvad gør man så?
Der findes mange forældrekøbsboliger, som formentlig stadig ret uproblematisk kan familieoverdrages efter 15% eller 20%-reglen. Er ejertiden over 3½ år, som den er for mange forældrekøb, må det antages, at der kan familieoverdrages +/-15% eller 20% fra den offentlige vurdering, såfremt man er meget opmærksom på ikke at falde ind under begrebet særlige omstændigheder.
Det må nok anbefales, at enhver familieoverdragelse forsynes med et grundigt skatteforbehold, som gør de muligt at rulle handlen tilbage eller at korrigere handelsprisen, såfremt Skattestyrelsen måtte anfægte overdragelsesprisen.
Desuden vil det i mange situationer være tilrådeligt at lade Skattestyrelsen tage stilling til overdragelsesprisen. Dette kan f.eks. ske ved anmodning om bindende svar. Ved et bindende svar lægger man dispositionen åbent frem for Skattestyrelsen og beder dem tage stilling. Dermed er skattemyndighederne bundet. Alternativt kan man lade en del af overdragelsessummen bestå af en skattepligtig gave, som man lader Skattestyrelsen tage stilling til. Det skal de gøre indenfor 6 måneder. Dermed tager Skattestyrelsen nemlig også stilling til overdragelsesprisen, og man vil derefter også være på nogenlunde sikker grund.
Det må under alle omstændigheder anbefales at træde varsomt, hvis man påtænker en familieoverdragelse, og det må som hovedregel anbefales at søge konkret bistand.
NB: Ovenstående er alene udtryk for PrivatRevisions tolkning af retstilstanden. PrivatRevision påtager sig intet ansvar for dispositioner ud fra ovenstående men henviser altid til at søge konkret rådgivning.
